Corte di Giustizia Tributaria di II grado del Lazio, Sez. 12 – Sentenza n. 1520/2025,
depositata il 07/03/2025 – Pres. Ciampelli, Rel. Tocci.
SINTESI DELLA SENTENZA
La sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di II grado del Lazio che si commenta, riguarda un appello presentato da una contribuente che aveva impugnato un diniego di sgravio della Agenzia Entrate Riscossione (ADER) con riferimento a due accertamenti di cui sarebbe venuta a conoscenza solo all’atto di una verifica della propria posizione. Procedeva con istanza di autotutela, chiedendo all’ADER lo sgravio delle pretese fiscali ritenute estinte per irrituale notifica, intervenuta decadenza e prescrizione estintiva. L’ADER rigettava l’istanza, e nella costituzione in giudizio a seguito del ricorso della contribuente, precisava che l’atto impugnato non era un diniego di sgravio ma una mera comunicazione interlocutoria, quindi non impugnabile.
La Corte di I grado accoglieva l’eccezione dell’ufficio ed evidenziava che gli avvisi di accertamento
esecutivo erano stati notificati dall’ente creditore, al quale andava richiesta l’ostensione delle relate di
notifica. Di talché si trattava di un atto non impugnabile ex art. 19 d. lgs. 546/92.
Proponeva appello la contribuente, eccependo il mancato rilievo della prescrizione degli atti impositivi.
Si costituiva a sua volta l’ADER, eccependo l’infondatezza del motivo di prescrizione e comunque sostenendo la carenza di legittimazione passiva in quanto deputata alla mera fase esecutiva di riscossione, pertanto estranea alle eccezioni di merito sollevata dall’appellante.
I giudici di II grado dichiaravano l’appello inammissibile per mancanza di specificità dei motivi.
COMMENTO
La inammissibilità dell’appello per mancanza di specificità dei motivi, è l’oggetto specifico di questo commento, poiché elemento determinante per gli esiti del giudizio di II grado ed idoneo ad escludere una valutazione di ogni altro elemento. Non ci soffermeremo pertanto sulla tematica degli atti impugnabili, ma esclusivamente sul profilo processualistico della specificità dei motivi di appello nel processo tributario, così come regolato dall’art. 53 del d. lgs. 546/1992.
In particolare la sentenza che qui si commenta sostiene la tesi secondo cui “La specificità dei motivi di appello esige che alle argomentazioni svolte nella sentenza impugnata vengano contrapposte quelle dell’appellante, volte ad incrinare il fondamento logico giuridico delle prime, ragion per cui alla parte volitiva deve sempre accompagnarsi una parte argomentativa che confuti e contrasti le ragioni addotte dal primo giudice”.
Sulla base di tale premessa si pongono i seguenti postulati:
“non è sufficiente che l’individuazione delle censure sia consentita anche indirettamente dal
complesso delle argomentazioni svolte a sostegno dei motivi di appello, dovendosi considerare integrato in sufficiente grado l’onere di specificità dei motivi di impugnazione, pur valutato in correlazione con il tenore della motivazione della sentenza impugnata, quando alle argomentazioni in essa esposte siano contrapposte quelle dell’appellante in guisa tale da inficiarne il fondamento logico giuridico, come nel caso in cui lo svolgimento dei motivi sia compiuto in termini incompatibili con la complessiva argomentazione della sentenza, restando in tal caso superfluo l’esame dei singoli passaggi argomentativi (Cass. Sez. 3, Sentenza n. 5445/2006).
“in tema di appello, la cognizione del giudice resta circoscritta alle questioni dedotte dall’appellante attraverso specifici motivi e tale specificità esige che alle argomentazioni svolte nella sentenza impugnata vengano contrapposte quelle dell’appellante, volte ad incrinare il fondamento logico-giuridico delle prime, sicché non è sufficiente che l’atto di appello consenta di individuare le statuizioni concretamente impugnate, ma è altresì necessario che le ragioni sulle quali si fonda il gravame siano esposte con sufficiente grado di specificità da correlare, peraltro, con la motivazione della pronuncia impugnata (Cass. Sez. 1, Sent. n. 21566/2017)”.
Si tratta di una linea interpretativa che appare ricorrente nei giudizi di appello innanzi la Corte di Giustizia di II grado del Lazio. In tal senso mi corre l’obbligo di richiamare ad es. la sent. n. 190/2013 della sez. I della Commissione Tributaria Regionale del Lazio, che accoglieva la tesi dell’Ufficio che aveva contestato l’appello della contribuente sostenendone l’inammissibilità in quanto mera fotocopia del ricorso.
Osservano i giudici di appello che piuttosto che contestare in punto la sentenza di prime cure, l’impugnazione si limita a una generica ripetizioni delle eccezioni già formulate nel ricorso introduttivo. In tal modo nell’atto di gravame viene a mancare “l’indicazione specifica dei motivi di critica della sentenza, come richiesto dall’art. 53 del d.lgs. n. 546 del 1992”.
Ne scaturirebbe un esito di illegittimità perché in tal modo si tenderebbe a provocare un novum iudicium e non una revisio priori istantiae.
In verità, molto correttamente i giudici della Commissione Tributaria Regionale del Lazio, compensano tra le parti le spese di lite, rilevando che su tale questione “non si è ancora formato un orientamento giurisprudenziale univoco”.
Occorre sottolineare che la domanda fondante nella valutazione processuale in merito all’art. 53 d. lgs. 546/1992 è se questo consenta di introdurre un “novum iudicium” oppure consenta una “revisio priori istantiae” di talché il giudice di secondo grado deve solo verificare gli errori dei quali la parte appellante sostiene sia incorso il giudice di I grado.
Non possiamo non rilevare come la giurisprudenza più recente (Cass. Ord. n. 12621/2025) sembrerebbe orientata sulla diversa linea del novum iudicium (ma non manca giurisprudenza conforme di periodi antecedenti; ad es. Cass. n. 15519/2020). Si sostiene che in tema di contenzioso tributario, la mancanza o l’assoluta incertezza dei motivi specifici dell’impugnazione, le quali, ai sensi dell’art. 53, co. 1, d. lgs 546/1992, determinano l’inammissibilità dell’appello, non sono ravvisabili qualora il gravame, benché formulato in modo sintetico, contenga una motivazione interpretabile in modo inequivoco, potendo gli elementi di specificità dei motivi ricavarsi, anche per implicito, dall’intero atto di impugnazione considerato nel suo complesso, comprese le premesse in fatto, la parte espositiva e le conclusioni.
La ragione giuridica di tale linea interpretativa troverebbe conforto nella considerazione che l’art. 53 d. lgs. 546/1992, “deve essere interpretato restrittivamente, in conformità all’art. 14 disp. prel. c.c., trattandosi di disposizione eccezionale che limita l’accesso alla giustizia, dovendosi pertanto consentire, ogni qual volta nell’atto sia comunque espressa la volontà di contestare la decisione di primo grado, l’effettività del sindacato sul merito dell’impugnazione”.
Ne conseguirebbe che nel processo tributario, l’indicazione dei motivi specifici dell’impugnazione, richiesta dall’art. 53 del d. lgs. 546/1992, non deve necessariamente consistere in una rigorosa e formalistica enunciazione delle ragioni invocate a sostegno dell’appello, richiedendosi, invece, soltanto una esposizione chiara ed univoca, anche se sommaria, sia della domanda rivolta al giudice del gravame, sia delle ragioni della doglianza. Di talché sarebbe irrilevante che i motivi siano enunciati nella parte espositiva dell’atto ovvero separatamente, atteso che la norma non imporrebbe rigidi formalismi; pertanto gli elementi idonei a rendere “specifici” i motivi d’appello potrebbero essere ricavati, anche per implicito, purché in maniera univoca, dall’intero atto di impugnazione considerato nel suo complesso, comprese le premesse in fatto, la parte espositiva e le conclusioni (Cass. n. 30341/2019).
Il principio trova del resto conforto già in Cass. n. 30525/2018, secondo la quale il giudizio di appello ha carattere devolutivo pieno, e quindi è un mezzo di gravame che non è limitato al controllo di vizi specifici, bensì è volto ad ottenere il riesame della causa nel merito.
In conclusione, la linea che privilegia il principio del novum iudicium, sembrerebbe affermare la prevalenza di un criterio non meramente formal-processualistico bensì avente carattere sostanziale, con estensione massima del diritto di difesa.
Nella parallela problematica processual civilistica (art. 342 c.p.c.), il principio del novum iudicium sembra trovare, pur nella specificità del settore, un pari interesse da parte dei giudici della Suprema Corte secondo i quali “L’appello deve specificare chiaramente le ragioni di censura contro la decisione di primo grado anche qualora la critica sia formulata unitariamente e diffusamente. ….. L’appello mantiene l’effetto devolutivo di pieno merito e non è un’impugnazione a critica vincolata come il ricorso per cassazione” (Cass. n. 7351/2025).
Conclusivamente entrambe le vie interpretative che abbiamo descritto, si basano su ragionamenti normativamente ben supportati, e quindi la problematica, per quanto concerne il processo tributario, pare possano trovare uno sbocco solo in una valutazione conclusiva della Suprema Corte a Sezioni Unite.
Mi permetto tuttavia di osservare, quale elemento di riflessione, che in materia tributaria, trova applicazione, ai sensi dell’art. 12 co. 2 d. lgs. 546/1992, il principio dell’autodifesa, cioè la possibilità che il contribuente possa stare in giudizio senza assistenza tecnica. Si tratta obiettivamente di contesto marginale, ma comunque significativo.
Infatti nel processo tributario, sia pure nell’ambito delle domande delle parti, oggetto della
controversia è il rapporto giuridico tributario che trova la sua focalizzazione essenziale nella corretta determinazione della capacità contributiva del soggetto accertato (art. 53 Cost.), principio costituzionale portante per ogni aspetto sistematico.
Richiamando una chiave interpretativa della Suprema Corte (Cass. Ord. 11729/2025) sia pure per altro oggetto, ma significativa anche nel caso che ci occupa “Si deve favorire una interpretazione che tenda a preferire la decisione nel merito, piuttosto che la definizione in rito ….. risolvendosi altrimenti in un formalismo inutile e sproporzionato”.
Dunque sembrerebbe apparire più coerente con una interpretazione costituzionalmente orientata quella che legge l’art. 53 d. lgs. 546/1992, con l’ottica della minore limitazione all’accesso alla giustizia (con una lettura non restrittiva del principio dei motivi specifici di appello), consentendo il maggior margine di soddisfazione della volontà di contestare la decisione di I grado, che appare in tal modo coerente con il principio di autodifesa del contribuente stesso.
Roberto Ferri
Riferimenti normativi: art 53 d. lgs. 546/1992, art. 14 disp. prel. c.c.,, art. 342 c.p.c., art. 53 Cost.;
art. 12 co. 2 d. lgs. 546/1992.
Riferimenti giurisprudenziali: Cass. Sez. 3, Sent. n. 5445/2006; Cass. Sez. 1, Sent. n. 21566/2017;
Commissione Tributaria Regionale del Lazio, sez. I, sent. n. 190/2013; Cass. n. 12621/2025; Cass. n. 15519/2020; Cass. n. 30341/2019; Cass. n. 30525/2018; Cass. n. 7351/2025; Cass. Ord. 11729/2025.